I Norge har vi regler om at flere selskaper kan behandles som én avgiftsenhet, en såkalt fellesregistrering. En slik avgiftsmessig organisering kan i visse tilfeller gi betydelige årlige besparelser.
Vi vil nedenfor kort gjennomgå de viktigste reglene for slik fellesregistrering og peke på noen forutsetninger for at fellesregistrering vil gi besparelser.
Regelverket
I utgangspunktet er ethvert selskap et eget avgiftssubjekt. Dette gjelder selv om selskapene inngår i et konsern, dvs. har samme eier eller er kontrollert av samme eier. Dersom det finner sted omsetning mellom selskapene, dvs. kjøp og salg av varer eller tjenester, skal dette behandles på samme måte som omsetning mellom selskaper som ikke er i konsern.
Reglene om fellesregistrering gir imidlertid selskaper som er organisert i et konsern mulighet til å bli registrert som ett avgiftssubjekt. Det er tre vilkår som alle må være oppfylt for at selskaper kan bli fellesregistrert:
- minst 85 % av hvert enkelt selskap må eies av ett eller flere av selskapene i fellesregistreringen
- selskapene må være samarbeidende, f.eks. ved at det leveres administrative tjenester fra et av selskapene til de øvrige selskapene i fellesregistreringen, og
- minst ett av selskapene må omsette avgiftspliktige tjenester ut av fellesregistreringen, dvs. at selskapene ikke utelukkende kan levere varer eller tjenester til hverandre.
Alle selskapene i konsernet som inngår i fellesregistreringen vil som nevnt anses som én enhet i relasjon til merverdiavgiftsreglene. Dette innebærer at det verken skal beregnes eller oppkreves merverdiavgift ved omsetning mellom disse selskapene. Begrunnelsen for reglene er at slik omsetning ikke anses som «omsetning» i merverdiavgiftslovens forstand, men kun som overføringer innenfor samme avgiftssubjekt.
Fakturering for leveranser av varer eller tjenester til kunder som ikke inngår i fellesregistreringen skal foretas i det enkelte selskaps navn og med dette selskapets organisasjonsnummer. Det skal oppkreves utgående merverdiavgift såfremt varen eller tjenesten som leveres er merverdiavgiftspliktig.
Litt om organisering av eiendomskonsern – konkret problemstilling
I praksis er den klare hovedregel at eiendomsinvestorer organiserer de enkelte eiendommene i såkalte «single purpose»-selskaper. Dette sikrer stor fleksibilitet i samarbeidsprosjekter med andre eiendomsinvestorer, gir gunstige skattemessige effekter og forenkler salgsprosesser.
Både i utbyggings- og i forvaltningsfasen av eiendommene er man imidlertid ofte avhengig av å kjøpe inn tjenester til eiendomsselskapene, og/eller ansette folk i eiendomsselskapene. Ansettelser i hvert selskap er ofte lite hensiktsmessig, slik at innkjøp av tjenestene fra andre selskaper i konsernet er i praksis den klare hovedregel. I større eiendomskonsern har man gjerne samlet alle de ansatte i et eget tjenesteselskap, ofte kalt «managementselskap», hvor både økonomi- og administrasjonsfunksjoner, forretningsutvikling og vaktmestertjenester leveres til samtlige selskaper i konsernet. Dette er salg av avgiftspliktige tjenester, og det skal følgelig beregnes merverdiavgift.
En organisering med omsetning av tjenester fra et managementselskap uten fellesregistrering vil innebære at de eiendomsselskapene som ikke driver fullt ut avgiftspliktig virksomhet ikke får full fradragsrett for inngående merverdiavgift. I slike tilfeller vil merverdiavgiften på tjenestene blir en (delvis) kostnad. Dette vil eksempelvis være tilfelle for et selskap som leier ut boliger, eller har leietakere som ikke driver avgiftspliktig virksomhet (f.eks. lege, tannlege, undervisning e.l.), slik at utleier verken har rett eller plikt til å beregne merverdiavgift på leievederlaget.
Erfaringsmessig blir heller ikke alle tjenestene som leveres fra managementselskapet fakturert til de ulike eiendomsselskapene i konsernet. Konsekvensen av dette er at managementselskapet ofte drives med underskudd. Manglende utfakturering viser seg særlig i de tilfeller eiendomsselskapene ikke driver (fullt ut) avgiftspliktig virksomhet, slik at ikke (all) inngående merverdiavgift kan fradragsføres.
Næringsdrivende er forpliktet til å beregne utgående merverdiavgift på leverte varer og tjenester, selv om det ikke kreves betaling. Vår erfaring er at avgiftsmyndighetene i større grad er blitt oppmerksom på denne problemstillingen, og bruker betydelig med tid på å undersøke managementselskapenes (reelle) omsetning til eiendomsselskapene i konsernet, og de har særlig fokus på de eiendomsselskapene som ikke har (full) fradragsrett for inngående merverdiavgift, typisk utleie til privatpersoner, legekontor mv. Ved en etterberegning av økt utgående merverdiavgift fra managementselskapet til eiendomsselskapene vil konsernet sitte igjen med en merverdiavgift som ikke kan fradragsføres (fullt ut), og som derfor blir en ekstra kostnad.
Løsningen
Spørsmålet blir etter dette om det er mulig å organisere virksomheten på en måte som gjør at den ikke-fradragsberettigede merverdiavgiften reduseres.
Vår erfaring er at det er merverdiavgiften på faktureringen av lønnskostnadene i managementselskapet som er den største enkeltstående faktoren som medfører at organiseringen gir en merverdiavgiftskostnad. En mulig løsning kunne vært å operere med delt ansettelse for samtlige ansatte mellom de ulike eiendomsselskapene. Dette vil imidlertid være en lite fleksibel løsning da eiendomsselskapene vil ha ulike behov for managementtjenester i selskapenes ulike faser.
En fellesregistrering vil derimot gi konsernet samme effekt knyttet til merverdiavgift på lønnskostnadene, da omsetningen mellom selskapene ikke lenger vil være avgiftspliktig. En slik fellesregistrering er også en oppfyllelse av formålet med reglene, nemlig at den selskapsrettslige organiseringen ikke skal medføre uheldige avgiftsmessige konsekvenser. En løsning med å fellesregistrere virksomhetene vil riktignok normalt redusere fradragsretten for managementselskapet, men denne (negative) effekten vil erfaringsmessig være betydelig mindre enn den reduserte kostnaden for den ikke-fradragsberettiget merverdiavgiften for eiendomsselskapene i konsernet.
Vår erfaring er at eiendomskonserner kan spare til dels store beløp i redusert merverdiavgift ved å fellesregistrere selskaper i konsernet. Normalt vil rådgivning av denne typen kun gi et anslag over hvilke besparelser som kan oppnås, men ved en vurdering av fellesregistrering er det fullt mulig å beregne besparelser ved ulike sammensetninger av en fellesregistrering for å se hvilke økonomiske effekter dette vil gi. Vi har lang erfaring med å bistå eiendomskonserner og tar gjerne en prat hvis du vil se på hvilke muligheter som finnes!
